Tento článok sa zameriava na účtovanie ovocia a zeleniny ako majetku z pohľadu slovenských účtovných a daňových predpisov. Cieľom je poskytnúť komplexný prehľad o tejto problematike, s prihliadnutím na legislatívu a praktické príklady.
Legislatívny rámec
Účtovanie majetku, vrátane ovocia a zeleniny, sa riadi viacerými právnymi predpismi. Medzi najdôležitejšie patria:
- Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov: Tento zákon definuje základné pojmy a postupy účtovania, vrátane definície manka a škody.
- Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov.
- Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov: Tento zákon upravuje daňové hľadisko účtovania majetku, vrátane uznateľnosti nákladov a škôd.
Manká a škody: Definície a účtovanie
Definície
Zákon o účtovníctve definuje manko a škodu nasledovne:
- Manko: Inventarizačný rozdiel, pri ktorom zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve, ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom. Pri peňažných prostriedkoch a ceninách sa takýto rozdiel označuje ako schodok.
- Škoda: Poškodenie, zničenie, strata alebo odcudzenie majetku účtovnej jednotky.
Účtovanie mánk a škôd
Účtovanie mánk a škôd závisí od toho, či účtovná jednotka účtuje v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva.
Podvojné účtovníctvo
Podľa postupov účtovania platných od 1. 1. 2003 sa účtuje o mankách a škodách na niekoľkých účtoch:
Prečítajte si tiež: Ako sa dováža ovocie
- Účet 549 - Manká a škody: Účtujú sa tu manká a škody na dlhodobom majetku, manká na nakúpených zásobách, ako aj na zásobách vlastnej výroby. Na tomto účte sa neúčtujú úbytky zásob do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov. Tie sa účtujú podľa charakteru na ťarchu účtu 501 - Spotreba materiálu, 504 - Predaný tovar alebo na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny 61 - Zmena stavu vnútroorganizačných zásob.
- Účet 582 - Škody: Účtujú sa tu škody vzniknuté na majetku z príčin pre účtovnú jednotku celkom mimoriadnych, napríklad v dôsledku živelnej pohromy.
- Účet 569: Je predpoklad, že manká a škody na majetku finančného charakteru sa budú účtovať na ťarchu účtu 569, aj keď postupy účtovania nestanovili náplň tohto účtu.
Nároky na náhrady manka a škody voči zodpovednej osobe a poisťovni sa účtujú na ťarchu účtu pohľadávok.
Jednoduché účtovníctvo
Ak daňovníkovi, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, vznikne škoda, vykoná úpravu základu dane vyplývajúcu z ustanovenia § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov v tom zdaňovacom období, v ktorom mu bola poskytnutá náhrada škody. Ak náhrada škody plynie počas viacerých zdaňovacích období, daňovník zahrnie do daňových výdavkov v jednotlivých zdaňovacích obdobiach škodu vo výške prijatej náhrady v týchto zdaňovacích obdobiach.
Ak dôjde ku škode na zásobách (zničenie, prípadne odcudzenie zásob), je daňovník povinný znížiť výdavky o výšku škody v zdaňovacom období, v ktorom ku škode došlo. Vo výdavkoch môže ponechať len čiastku do výšky náhrad.
Prirodzené úbytky zásob
Zákon o účtovníctve ani postupy účtovania bližšie nevymedzujú prirodzené úbytky zásob. Všeobecne používaným príkladom vzniku prirodzených úbytkov zásob je ich vysychanie alebo rozprašovanie. Ide teda o úbytok hmotnosti alebo objemu na zásobách v dôsledku pôsobenia vonkajších alebo vnútorných podmienok na ich prirodzené vlastnosti. Môže ísť o vyparovanie, stvrdnutie (napríklad stavebných hmôt), rozbitie (napríklad sklenených výrobkov), vysypanie, vyliatie (napríklad v poľnohospodárstve), krájanie, porcovanie, sekanie, usádzanie na predmetoch (napríklad v oblasti spracovania potravín).
V súčasnej dobe neexistujú všeobecne záväzné predpisy stanovujúce normy prirodzených úbytkov zásob podľa jednotlivých rezortov priemyslu a obchodu a ich stanovenie je ponechané výlučne na účtovnej jednotke. Stanovené normy prirodzených úbytkov zásob musia účtovné jednotky uviesť vo vnútornom predpise.
Prečítajte si tiež: Štúdie o vplyve stravy na deti
Stanovenie noriem prirodzených úbytkov
Normy prirodzených úbytkov sa obvykle stanovujú percentom z obratu, prípadne percentom z hodnoty spotrebovaných materiálov a surovín v kalkulačných cenách. Účtovná jednotka s ohľadom na § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov je povinná na základe vlastných (nie prevzatých) dlhodobejších sledovaní a zisťovaní na začiatku zdaňovacieho obdobia stanoviť a kalkuláciami podložiť normy prirodzených úbytkov, a to osobitne pre jednotlivé druhy zásob.
Daňová uznateľnosť prirodzených úbytkov
O mankách a škodách, o ktorých sa v účtovníctve účtuje ako o nákladoch, všeobecne platí, že sa na daňové účely za výdavky neuznávajú vo výške presahujúcej prijaté náhrady. Ide o saldo zúčtovaných mánk a škôd v nákladoch daňovníka a prijatých náhrad (od poisťovne, od zamestnanca) v úhrne za príslušné zdaňovacie obdobie.
Stratné v maloobchodnom predaji
Pojem „stratné“ a pojem „maloobchod“ nie je v súčasných platných právnych predpisoch definovaný ani bližšie vysvetlený. Možno sa len domnievať, že ide o straty na tovare v samoobsluhách a podobných predajniach, ktoré vznikli z dôvodu drobných krádeží v regáloch vystavených voľnému výberu spotrebiteľov. Stratné v maloobchodnom predaji je možné uznať za daňový výdavok len do výšky, ktorá nepresahuje ekonomicky odôvodnenú a prepočtami doloženú normu, preukázanú daňovníkom. Na účely dane musí mať daňovník vypracovanú internú smernicu ekonomického zdôvodnenia nevyhnutnosti stratného, pričom takéto vypracované normy by mali byť porovnateľné aj s normami iných daňovníkov vykonávajúcich predaj tovaru rovnakého druhu a za rovnakých podmienok. Aby takto určené normy úbytkov tovaru boli uznané na daňové účely, musí daňovník zároveň zabezpečovať aj primeranú starostlivosť o tovar.
Príklady z praxe
Príklad 1: Poškodenie chladiarenského zariadenia v predajni mäsa
Podnikateľ prevádzkuje predajňu s mäsom a mäsovými výrobkami. V predajni došlo v roku 2005 k poškodeniu chladiarenského zariadenia (agregátu), čo spôsobilo výpadok elektrického prúdu. Následkom toho sa skazilo mäso a mäsové výrobky v celkovej hodnote 40 000 Sk. Oprava zariadenia bola vo výške 9 000 Sk. Poškodenie chladiarenského zariadenia sa nepovažuje za škodu (nedošlo k jeho vyradeniu) - uvedenie do prevádzkyschopného stavu je jednoznačne opravou, ktorá je daňovo uznaným výdavkom. V prípade skazeného mäsa a mäsových výrobkov ide o škodu - došlo k zničeniu tovaru, v dôsledku ktorého musel byť tovar vyradený. Poisťovňa podnikateľovi priznala a následne uhradila poškodenie chladiarenského zariadenia vo výške 9 000 Sk - poistenie sa totiž nevzťahovalo na tzv. následnú škodu, t. j. na znehodnotenie mäsa a mäsových výrobkov. Úhrada od poisťovne je zdaniteľným príjmom, nákladom je čiastka vynaložená na opravu. Nákup tovaru (mäsa a mäsových výrobkov) je výdavkom ovplyvňujúcim základ dane (40 000 Sk) v okamihu zaplatenia, preto daňovník v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtuje škodu na tovare ako storno výdavkov na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v druhovom členení na nákup tovaru vo výške 40 000 Sk.
Príklad 2: Vlámanie do skladu nápojov a liehovín
Podnikateľ má obchod s nápojmi a liehovinami. Do skladu sa vo februári 2005 vlámali dvaja páchatelia, ktorí sa tu podnapili a časť zásob v celkovej hodnote 55 000 Sk rozbili. Na mieste boli zadržaní políciou. Pretože ide o škodu spôsobenú známym páchateľom, pri určení výšky škody, ktorú možno zahrnúť do daňových výdavkov, sa bude vychádzať z § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov. Predpokladajme, že poisťovňa uhradí škodu len vo výške 50 000 Sk. Daňovník zachytí daňovo uznanú škodu vo výške 50 000 Sk v rámci analytickej evidencie k účtu 549. Daňovník zaúčtuje rozdiel v sume 5 000 Sk v rámci uzávierkových účtovných operácií ako storno výdavkov na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, v druhovom členení nákup tovaru. Prijatú náhradu v sume 50 000 Sk uvedie do príjmov zahrnovaných do základu dane, v druhovom členení ostatné príjmy.
Prečítajte si tiež: Alternatívy k sieťke na ovocie pre deti
Príklad 3: Manko stavebného materiálu pri inventúre
Stavebná firma pri inventúre zistila, že v sklade stavebného materiálu chýba stavebný materiál v celkovej obstarávacej cene 100 000 Sk. V účtovníctve je teda v porovnaní so stavom skutočným stav zásob stavebného materiálu vyšší o 100 000 Sk (bolo teda zistené manko). Vzhľadom na to, že vinník nebol zistený a prípad nebol nahlásený polícii, ide o úbytok zásob, ktorý v rámci mánk a škôd presahujúcich prijatú náhradu nie je podľa § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov uznaným daňovým výdavkom.
Príklad 4: Zhnité jablká vo veľkopredajni s ovocím a zeleninou
Veľkopredajňa s ovocím a zeleninou nakúpila od poľnohospodárskeho družstva jablká v celkovom množstve 50 ton v cene 350 000 Sk. V priebehu skladovania však došlo k tomu, že určité množstvo jabĺk zhnilo a museli sa vyhodiť. Celkom išlo o 4 tony jabĺk. Ostatné jablká sa predali. Pri porovnaní skutočnej výšky úbytku zásob z dôvodov zhnitia a uschnutia v sume 28 000 Sk so stanovenou normou prirodzených úbytkov bude postup závisieť od toho, či sa úbytok zmestí do normy prirodzených úbytkov alebo nie.
Nezavinené úhyny zvierat
Za nezavinené úhyny zvierat je možné považovať všetky preukázateľné úhyny vznikajúce pri chove alebo výkrme zvierat, ktoré nie sú súčasťou základného stáda a z hľadiska zákona o dani z príjmov sa nepovažujú za hmotný majetok. Ide o zvieratá, ktoré z hľadiska reprodukčných schopností sú zaradené do zásob, a to hlavne mladé zvieratá, zvieratá vo výkrme, kožušinové zvieratá, včelstvá, kŕdle sliepok, kačíc, moriek, perličiek, chovné a strážne psy.
Vplyv náhrady škody na daňové účely
Ako vyplýva zo samotného znenia ustanovenia § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov, škoda veľmi úzko súvisí s náhradou škody. V prípade právnických osôb účtujúcich v podvojnom účtovníctve, ale aj v jednoduchom účtovníctve je prijatá alebo predpísaná náhrada škody v zásade zdaniteľným príjmom. V prípade fyzických osôb účtujúcich v jednoduchom alebo podvojnom účtovníctve je prijatá náhrada škody podľa § 9 ods. 2 písm. náhrada za škodu spôsobenú v súvislosti s podnikaním alebo s inou samostatnou zárobkovou činnosťou daňovníka (§ 6 ods.